Una Selección de Jurisprudencia y Doctrina Administrativa en 2025, de Interés en el Impuesto Sobre Sociedades

A lo largo de este artículo, analizaremos los distintos pronunciamientos judiciales y criterios administrativos más recientes que he seleccionado por su especial interés práctico durante 2025, con el objetivo de identificar matices interpretativos que, en la práctica, resultan determinantes en la resolución de cuestiones controvertidas recurrentes en el Impuesto sobre Sociedades y en operaciones con trascendencia fiscal. Igualmente, revisaremos criterios relevantes en materia de deducibilidad de gastos y correcta calificación de determinadas partidas (incluyendo retribuciones y gastos vinculados al órgano de administración, provisiones e indemnizaciones), así como cuestiones esenciales de imputación temporal, acreditación documental y carga de la prueba, que frecuentemente condicionan el éxito de la defensa del contribuyente.

Asimismo, abordaremos criterios recientes sobre la gestión y comprobación de créditos fiscales (BINs y deducciones), el alcance de las facultades de verificación y sus límites, y la importancia de sostener una estrategia probatoria sólida frente a argumentaciones estereotipadas. Igualmente, abordaremos pronunciamientos de especial calado sobre el concepto de grupo del art. 42 CCo. y su proyección fiscal, la actividad económica en arrendamientos, la reserva de capitalización y otros aspectos estructurales del Impuesto sobre Sociedades. Finalmente, analizaremos la evolución del control antiabuso en operaciones de reestructuración acogidas al régimen FEAC, destacando el giro hacia regularizaciones moduladas y la cuestión actualmente pendiente de casación ante el Tribunal Supremo sobre el tratamiento de dividendos con cargo a reservas preexistentes a la constitución de la holding , junto con referencias a doctrina constitucional y criterios contables del ICAC con impacto fiscal inmediato.

I. INTRODUCCIÓN

Para los profesionales que nos dedicamos al ámbito fiscal, mantenerse actualizado ante la constante evolución de la jurisprudencia y la doctrina administrativa no es una opción, sino una necesidad imperativa para ofrecer un asesoramiento riguroso y de valor. El año 2025 ha traído consigo una serie de pronunciamientos de gran calado que redefinen criterios y establecen nuevos límites en áreas críticas como el Impuesto sobre Sociedades, la fiscalidad de las operaciones de reestructuración empresarial y la potestad de la Administración tributaria. La distinta jurisprudencia y doctrina administrativa surgida durante el ejercicio 2025, entre la que he seleccionado como más relevante la que a continuación analizaré, han venido a aportar claridad en supuestos controvertidos y, en algunos casos, ha venido a incidir de manera significativa en nuestra planificación fiscal. La presente publicación, desglosa y analiza las novedades más relevantes, con el objetivo de dotar al lector de las herramientas interpretativas necesarias para sortear con algo de más seguridad el actual panorama tributario.

II. NOVEDADES EN LA DEDUCIBILIDAD DE GASTOS EN EL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

La correcta delimitación de los gastos fiscalmente deducibles es, tradicionalmente, una de las áreas más litigiosas en el Impuesto sobre Sociedades. La subjetividad inherente a conceptos como la correlación con los ingresos o la liberalidad genera una constante fuente de controversia entre los contribuyentes y la Administración. Los pronunciamientos de 2025 han aportado claridad en supuestos controvertidos que afectan directamente a la cuenta de resultados fiscal de las empresas, como las provisiones por litigios, las dietas de administradores o las indemnizaciones por despido. Más allá de la deducibilidad de gastos específicos, la correcta imputación temporal de los créditos fiscales ha sido otro foco de atención doctrinal relevante.

2.1. Provisión por fianza penal: la Audiencia Nacional aclara su deducibilidad (SAN de 18 de junio de 2025, rec. 440/2020)

En su SAN de 18 de junio de 2025, rec. 440/2020, la Audiencia Nacional aborda la deducibilidad de una provisión por fianza penal.

• Planteamiento del asunto: Se debate si la provisión para una fianza impuesta en un proceso penal a un responsable civil subsidiario constituye un gasto fiscalmente deducible. La Inspección de la AEAT argumentaba que no lo era, al considerar que, de materializarse la responsabilidad, la empresa tendría un derecho de repetición contra los responsables principales. No ejercitar dicho derecho convertiría el gasto en una liberalidad.
• Criterio y fundamentación: La Audiencia Nacional falla a favor del contribuyente. El razonamiento clave es que la deducibilidad del gasto no debe juzgarse en función de si la responsabilidad civil subsidiaria futura llegará a materializarse, sino en el momento en que nace la obligación de afianzar. Dicha obligación es cierta e imperativa, impuesta por un auto judicial con un plazo perentorio de 24 horas. La obligación de pago es inmediata y no opcional. Además, el tribunal subraya que el artículo 13 del TRLIS (actual art. 15 LIS) no incluye este tipo de provisiones entre las que no son fiscalmente deducibles.

«Esta sentencia refuerza la seguridad jurídica para las empresas que se ven obligadas a constituir fianzas en procesos judiciales. Establece una distinción fundamental: una cosa es la obligación legal e inmediata de constituir una fianza, que genera un gasto deducible, y otra muy distinta es la eventual y futura materialización de la responsabilidad civil subsidiaria. Los asesores deben asegurarse de que la provisión se contabiliza en el momento en que el auto judicial la impone, pues es en ese instante cuando nace el gasto deducible»

2.2. Dietas de administradores: el Tribunal Supremo consolida su deducibilidad sin previsión estatutaria (STS de 25 de junio de 2025, rec. 3272/2023)

El Tribunal Supremo, en su sentencia de 25 de junio de 2025, rec. 3272/2023, consolida una doctrina de gran relevancia sobre la remuneración de los administradores.

• Planteamiento del asunto: La cuestión casacional consistía en determinar si las dietas por desplazamiento y manutención abonadas a los administradores deben considerarse una liberalidad no deducible por el mero hecho de no estar previstas expresamente en los estatutos sociales.
• Criterio y fundamentación: El Tribunal Supremo falla a favor del contribuyente, consolidando la doctrina de sentencias previas (13 de marzo y 15 de julio de 2024). Fija como criterio que la no previsión estatutaria per se no convierte el gasto en una liberalidad. Argumenta que estas dietas son retribuciones onerosas, están acreditadas y contabilizadas, y su abono no constituye un acto contrario al ordenamiento jurídico en el sentido fiscal del artículo 14.1.e) del TRLIS. No se trata de un regalo, sino de una contraprestación por servicios prestados.

«Este criterio flexibiliza un requisito excesivamente formalista y centra el debate en la realidad económica del gasto: su onerosidad y su vinculación a la actividad empresarial. Para las empresas, significa que la deducibilidad de estas partidas dependerá de la prueba de su realidad y correlación con los ingresos, no de una mención explícita en los estatutos. No obstante, como medida de prudencia y para evitar conflictos con la Administración, sigue siendo altamente recomendable regularizar los estatutos sociales para reflejar adecuadamente todas las formas de remuneración de los administradores»

2.3. Aportaciones de socios no proporcionales: un ingreso para la sociedad (RTEAC de 17 de julio de 2025, rec. 6172/2022)

En su RTEAC de 17 de julio de 2025, rec. 6172/2022, el TEAC se pronuncia sobre el tratamiento fiscal de las aportaciones a fondos propios que no respetan la proporción de participación de los socios.

• Planteamiento del asunto: Se analiza cómo deben calificarse fiscalmente las aportaciones realizadas por los socios para fortalecer la situación patrimonial de una empresa cuando estas no son proporcionales a su porcentaje en el capital social.
• Criterio y fundamentación: El TEAC establece una distinción clara. La parte de la aportación que es proporcional a la participación de cada socio se considera un incremento de los fondos propios de la entidad, sin impacto en la base imponible. Sin embargo, el exceso aportado por un socio respecto a su participación se califica como un ingreso fiscalmente tributable para la sociedad. El tribunal razona que este exceso beneficia al resto de socios (que ven incrementado el valor de sus participaciones sin aportar nada) y, por tanto, se equipara a una donación o liberalidad recibida por la sociedad.

«Este criterio, aunque el propio TEAC aclara que todavía no constituye doctrina vinculante, supone una seria advertencia para las empresas. Operaciones que a menudo se realizan con la única intención de reforzar patrimonialmente una sociedad en dificultades pueden generar una tributación inesperada en el Impuesto sobre Sociedades de la entidad receptora. Es crucial estructurar estas aportaciones con sumo cuidado, ya sea mediante una ampliación de capital formal o asegurando la proporcionalidad para no generar una contingencia fiscal»

2.4. Provisión por despido: deducibilidad en el ejercicio del devengo (DGT V1733-25)

La DGT V1733-25, de 23-09-2025, clarifica la imputación temporal del gasto por indemnizaciones por despido.

• Planteamiento del asunto: Una empresa entrega la carta de despido a una trabajadora en diciembre de 2024, pero el acuerdo en el acto de conciliación y el pago se producen en enero de 2025. La duda es si el gasto es deducible en 2024 o en 2025.
• Criterio y fundamentación: La DGT responde que el gasto es fiscalmente deducible en el ejercicio de su devengo, es decir, en 2024. El devengo se produce cuando nace la obligación con la trabajadora, lo cual ocurre con la entrega de la carta de despido. Aunque el importe final no esté cerrado, la entidad debe registrar contablemente al cierre de 2024 una provisión por la mejor estimación posible de la indemnización. Esta provisión es fiscalmente deducible, ya que no se encuentra entre las provisiones no deducibles limitadas por el artículo 14 de la LIS.

«Esta consulta refuerza la correcta aplicación del principio de devengo. Las empresas deben asegurarse de provisionar contablemente estos gastos al cierre del ejercicio en que se notifica el despido para poder anticipar su deducción fiscal a ese mismo año, sin esperar al acuerdo definitivo o al pago. Esto exige una comunicación fluida entre los departamentos de recursos humanos y financiero para que todas las obligaciones nacidas antes del cierre del ejercicio queden debidamente reflejadas en la contabilidad»

III. GESTIÓN TEMPORAL DE CRÉDITOS FISCALES: PRESCRIPCIÓN, COMPROBACIÓN Y ACREDITACIÓN

La gestión y el aprovechamiento de créditos fiscales, como las bases imponibles negativas (BINs) y las deducciones por I+D+i, son elementos estratégicos en la planificación fiscal de cualquier compañía.

Sin embargo, su aplicación está fuertemente condicionada por plazos temporales, tanto para el contribuyente como para la Administración. Las resoluciones dictadas en 2025 han contribuido a afinar las reglas sobre los plazos de comprobación de la Administración, la carga de la prueba que recae sobre el contribuyente y la aplicación de principios como la confianza legítima. Si la gestión temporal de los créditos es fundamental, aún más lo es el análisis de las operaciones de reestructuración que a menudo los involucran, como expondré a continuación.

3.1. Comprobación de BINs: la carga de la prueba dentro y fuera del plazo de 10 Años (RTEAC de 22 de mayo de 2025, rec. 09872/2022)

En su RTEAC de 22 de mayo de 2025, rec. 09872/2022, el TEAC reitera y sistematiza la doctrina sobre los requisitos para acreditar la procedencia de las bases imponibles negativas (BINs) pendientes de compensar.

• Planteamiento del asunto: El criterio distingue entre el derecho del contribuyente a compensar BINs, que no tiene límite temporal, y el derecho de la Administración a comprobar su origen y cuantía, que está limitado a un plazo de 10 años desde que finalizó el período para declarar la BIN (art. 66 bis.2 LGT 2003).
• Criterio y fundamentación: El TEAC establece una carga probatoria diferenciada en función de si la comprobación se inicia dentro o fuera de ese plazo de 10 años:

«Esta doctrina tiene un impacto directo en la política de conservación de documentación de las empresas. Aunque el derecho a compensar BINs no prescribe, la capacidad de probar su existencia y cuantía sí está sujeta a requisitos documentales que varían drásticamente. Las empresas deben conservar la documentación soporte completa (facturas, contratos) de los ejercicios con pérdidas durante, al menos, 10 años. Pasado ese plazo, la conservación de las autoliquidaciones y la prueba del depósito de cuentas en el Registro Mercantil se vuelve imprescindible, aligerándose la carga probatoria»

3.2. Acreditación extemporánea de deducciones y confianza legítima (RTEAC de 17 de julio de 2025, rec. 5685/2024 y rec. 1267/2025)

En dos resoluciones de unificación de criterio, RTEAC de 17 de julio de 2025, rec. 5685/2024 y RETAC de 17 de julio de 2025, rec. 1267/2025, el TEAC establece doctrina vinculante sobre cómo y cuándo se pueden acreditar deducciones no aplicadas en su momento.

• Planteamiento del asunto: Se analiza si un contribuyente puede acreditar por primera vez deducciones (por ejemplo, por I+D+i) generadas en ejercicios anteriores en la autoliquidación de un ejercicio posterior, especialmente tras un cambio de criterio de la DGT que endureció los requisitos.
• Criterio y fundamentación: El TEAC fija una doble doctrina vinculante:

Período de Generación de la Deducción	Tratamiento
Autoliquidación presentada ANTES del 24/06/2022	El contribuyente, amparado por el criterio administrativo anterior, puede aplicar la deducción en un ejercicio posterior sin haberla consignado en el de origen.
Autoliquidación presentada DESPUÉS del 24/06/2022	El contribuyente ya debía conocer el nuevo criterio. Si no consignó la deducción en la autoliquidación de origen, debe instar la rectificación de esa autoliquidación.

«Esta resolución, si bien endurece la regla general para el futuro, protege de forma crucial a los contribuyentes que actuaron de buena fe bajo un criterio administrativo anterior. Subraya la importancia crítica de la fecha de presentación de la autoliquidación original como factor determinante para poder aplicar deducciones de forma extemporánea. Obliga a una gestión más diligente de los incentivos fiscales, asegurando su consignación en el año de generación»

3.3. Imposibilidad de incrementar BINs de ejercicios prescritos (TS de 7 de octubre de 2025, rec. 8368/2023)

La sentencia del Tribunal Supremo de 7 de octubre de 2025, rec. 8368/2023, establece un importante límite a la potestad de comprobación de la Administración.

• Planteamiento del asunto: La cuestión casacional era determinar si, cuando la Inspección reclasifica un gasto contabilizado en un ejercicio no prescrito a un ejercicio anterior ya prescrito, está obligada a incrementar la BIN de ese ejercicio prescrito, dado que su potestad de comprobación de BINs se extiende a 10 años.
• Criterio y fundamentación: El Tribunal Supremo establece que la potestad de comprobación de 10 años (art. 66 bis LGT 2003) no habilita a la Administración para alterar la deuda tributaria de ejercicios cuyo derecho a liquidar (4 años, art. 66.a) LGT 2003) ya ha prescrito. Los principios de regularización íntegra y buena administración no pueden prevalecer sobre la institución de la prescripción. La comprobación de hechos de años prescritos solo puede tener efectos en ejercicios no prescritos. En otras palabras, la Administración puede usar información de un año prescrito para liquidar un año abierto, pero no puede modificar la liquidación del año prescrito.

«Esta sentencia establece un límite claro al alcance de la “regularización íntegra”. La Administración puede recalificar hechos pasados para ajustar un ejercicio abierto (por ejemplo, negando la deducción de un gasto en 2020 porque se devengó en 2015, que está prescrito), pero no puede “reabrir” la base imponible de 2015 para incrementar la BIN de ese año. Esto protege al contribuyente de modificaciones en ejercicios cerrados por prescripción, incluso cuando estas pudieran serle favorables»

IV. EL RÉGIMEN DE NEUTRALIDAD FISCAL (FEAC): MOTIVOS ECONÓMICOS Y LÍMITES DE LA CLÁUSULA ANTIABUSO

El régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores (FEAC) es una herramienta clave para la organización y competitividad empresarial, permitiendo realizar operaciones de reestructuración sin una carga fiscal inmediata. Sin embargo, su aplicación está supeditada a la existencia de una finalidad económica que no sea puramente fiscal. En 2025, la doctrina ha evolucionado significativamente, no tanto en la definición de «motivo económico válido» como en las consecuencias de su ausencia, transitando desde un enfoque de anulación total del régimen hacia una regularización modulada y ajustada al abuso detectado. La correcta aplicación de regímenes como el FEAC depende a menudo de la definición precisa de conceptos como el de grupo de sociedades, un área 6 / 12que el Tribunal Supremo se dispone a clarificar.

4.1. Alcance de los motivos económicos válidos: sucesión y ventaja fiscal

• Planificación sucesoria como motivo válido (DGT V0223-25, de 26 de febrero de 2025): la DGT admite como motivo económico válido para una escisión la planificación y simplificación de una sucesión futura con el fin de evitar posibles conflictos entre los herederos. Este criterio reitera la doctrina del Tribunal Supremo que establece que el motivo no tiene por qué ser estrictamente de reorganización productiva, sino que puede abarcar otros objetivos empresariales legítimos.
• La ventaja fiscal inherente al régimen (DGT V225-25, de 26 de febrero de 2025): en otra consulta, la DGT aclara, citando al Tribunal Supremo, que la ventaja fiscal prohibida por la cláusula antiabuso es aquella que constituye el objetivo principal de la operación. El mero diferimiento de la tributación, que es una ventaja consustancial e inherente al propio régimen especial, no puede ser considerado como el abuso a evitar.

4.2. La nueva doctrina del TEAC: regularización modulada frente al abuso

El cambio más significativo del año en esta materia proviene del TEAC, que a través de varias resoluciones ha abandonado el criterio de «todo o nada» (negar por completo el diferimiento fiscal) para adoptar un enfoque de regularización proporcional y temporalmente ajustado al abuso detectado.

• Identificación del abuso: Las resoluciones del TEAC (especialmente la RTEAC de 24 de junio de 2025, rec. 5240/2022), se centran en el abuso típico en aportaciones de participaciones a sociedades holding. Este consiste en interponer una sociedad para que, al recibir dividendos de la sociedad operativa con cargo a beneficios preexistentes a la aportación, pueda beneficiarse de la exención del artículo 21 LIS, eludiendo así la tributación en el IRPF del socio persona física.
• Conflicto doctrinal entre TEAC y DGT: Antes de detallar el mecanismo, es crucial destacar un conflicto doctrinal fundamental que ha emergido. Mientras la DGT, en línea con la consulta DGT V225-25, de 26 de febrero de 2025, considera que el diferimiento fiscal es una consecuencia inherente al régimen y no la ventaja fiscal prohibida, el TEAC ha adoptado una postura más estricta. En sus resoluciones más recientes, el tribunal administrativo no comparte esta posición y abre la puerta a que el propio diferimiento en la tributación de las plusvalías latentes pueda constituir la ventaja fiscal a regularizar si se concluye que fue el objetivo principal de una operación abusiva. Este matiz es de suma importancia, ya que amplía el alcance de la cláusula antiabuso.
• Mecanismo de regularización (Doctrina RTEAC de 24-06-2025, rec. 5240/2022): El nuevo método de regularización se articula en los siguientes pasos:

«Este cambio es profundo. La regularización se vuelve más compleja, pero también más ajustada a la ventaja fiscal real obtenida. Supone una advertencia sobre la “imprescriptibilidad” de facto que promueve el TEAC, ya que la regularización puede ocurrir muchos años después de la operación inicial, en el momento en que se repartan los dividendos, lo que exige un seguimiento a largo plazo de estas estructuras»

Recordemos, por tanto, que está pendiente de pronunciamiento por parte del Tribunal Supremo, en casación, tras el correspondiente Auto de admisión (ATS 2692/2025, rec. 6518/2023), la cuestión relativa al tratamiento de las reservas generadas con anterioridad a la constitución de la holding cuando, tras una aportación acogida al FEAC, se reparten dividendos con cargo a dichas reservas. La controversia no es el «dividendo» como tal (ni su gravamen en la holding), sino el alcance de la regularización del diferimiento: si, apreciado un propósito fiscal, procede una corrección proporcional limitada a la ventaja efectivamente obtenida (ligada al reparto de reservas preexistentes), o si cabe negar el diferimiento en bloque e integrar de una vez la plusvalía diferida. El Supremo también deberá aclarar —en el marco TRLIS— si la aplicación del art. 21 TRLIS puede conceptuarse como «ventaja fiscal» a estos efectos.

4.3. Aplicación práctica en los tribunales

• Falta de motivo económico válido (SAN 23-07-2025): En un caso en el que se utilizaron sociedades patrimoniales interpuestas para desviar fondos empresariales a fines particulares de los socios (adquisición de inmuebles y bienes personales), la Audiencia Nacional confirmó la inaplicación del régimen especial. Se concluyó que la ventaja fiscal era el objetivo principal, sin que existiera una motivación económica válida vinculada a la reestructuración.
• Prevalencia del motivo económico válido (STSJ Valencia 05-06-2025): Por el contrario, en un supuesto en el que se aportaron participaciones a una holding para separar riesgos empresariales y planificar la sucesión, el tribunal validó los motivos económicos iniciales. A pesar de que la Inspección consideró sospechosos ciertos hechos posteriores (disolución de una sociedad, transmisiones, etc.), el tribunal dio valor a una consulta vinculante previa favorable y a la existencia de actividad económica real en la sociedad holding, aplicando el régimen especial.

V. DEFINICIONES CLAVE Y SU IMPACTO FISCAL TRANSVERSAL

La definición precisa de ciertos conceptos jurídicos y económicos tiene un efecto dominó en múltiples áreas del Impuesto sobre Sociedades. Términos como «grupo de sociedades» o «actividad económica» no son meras etiquetas, sino pilares sobre los que se construyen regímenes fiscales enteros, desde los incentivos para pymes hasta las normas de operaciones vinculadas. Los pronunciamientos de 2025, y especialmente los autos de admisión del Tribunal Supremo, anticipan cambios relevantes en estos conceptos fundamentales, con un impacto potencial que trasciende casos individuales para afectar a la estructura fiscal de miles de empresas. Mientras los tribunales ordinarios y la Administración definen conceptos clave, el Tribunal Constitucional se ha pronunciado sobre la validez de normas fundamentales del sistema.

5.1. El concepto de «grupo de sociedades» del artículo 42 C.Co.

El TS se Prepara para Fijar Doctrina. Dos autos de admisión del Tribunal Supremo (ATS 2614/2025 y ATS 9031/2025) anuncian un próximo pronunciamiento que podría redefinir la fiscalidad de los grupos empresariales familiares.

• Planteamiento del asunto: La controversia central es si los denominados «grupos horizontales» o «de coordinación» —aquellos en los que varias sociedades están controladas por las mismas personas físicas o un mismo núcleo familiar, sin que una sociedad domine a otra— encajan en la definición de grupo del artículo 42 del Código de Comercio, que es la utilizada por remisión en la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
• Cuestiones casacionales: El Tribunal Supremo se ha propuesto resolver dos cuestiones clave:

«La futura sentencia del TS será uno de los pronunciamientos más importantes en años por su impacto sistémico. Una interpretación amplia del concepto de “grupo” para incluir a los grupos familiares horizontales afectaría a numerosos preceptos de la LIS, con importantes impactos en multitud de empresas»

Artículo LIS	Impacto de una Definición Amplia de “Grupo”
Art. 5 (Entidad patrimonial)	El cómputo para determinar si existe actividad económica se realizaría a nivel de todo el grupo familiar.
Art. 11 (Imputación temporal)	Se diferirían las rentas negativas en la transmisión de inmovilizado, deuda (art. 11.9) y participaciones (art. 11.10) entre empresas controladas por la misma familia.
Art. 15 (Gastos no deducibles)	Afectaría al tratamiento de: 1) intereses de préstamos participativos, 2) gastos financieros por adquirir participaciones de otras entidades del grupo, y 3) límites de indemnizaciones.
Art. 29 (Tipo reducido nueva creación)	Se negaría el tipo del 15% a nuevas empresas si se considera que forman parte de un entramado familiar preexistente.
Art. 39 (Deducciones I+D+i)	Los límites cuantitativos para aplicar y monetizar las deducciones por I+D+i (1M€ y 3M€) se calcularían a nivel del grupo de sociedades.
Art. 84 (Régimen FEAC)	Podría reducirse el importe de las BINs transferibles en una fusión o absorción en función del valor de las participaciones intragrupo.
Art. 101 (Entidades de Reducida Dimensión)	La cifra de negocios de 10M€ se calcularía sumando todas las empresas del grupo familiar, lo que podría excluir a muchas compañías de los beneficios del régimen de pymes.

5.2. Concepto de actividad económica

Concepto de actividad económica (arrendamiento de inmuebles). Externalización íntegra de la gestión: criterio flexible (DGT V1769-25, de 30-09-2025). En su consulta de 30 de septiembre de 2025, la DGT flexibiliza el concepto de actividad económica en el arrendamiento de inmuebles.

• Criterio y fundamentación: La DGT confirma que una sociedad dedicada al arrendamiento de inmuebles realiza una actividad económica a efectos del artículo 5.1 LIS, aunque externalice completamente la gestión a un tercero profesional no vinculado. Lo relevante no es que los medios humanos y materiales sean propios, sino que exista una ordenación de medios (propios o de terceros) con la finalidad de intervenir en el mercado.

«Este criterio es de suma importancia para las SOCIMIs y otras entidades del sector inmobiliario. Permite que estas operen con estructuras muy ligeras y eficientes, subcontratando la gestión integral a especialistas, y aun así ser consideradas entidades operativas, evitando la temida calificación de “entidad patrimonial” y sus consecuencias fiscales negativas»

5.3. Reserva de capitalización

El mantenimiento del incremento de fondos propios debe ser anual (RTEAC 20-10-2025). Mediante RTEAC de 20 de octubre de 2025, rec. 00759/2024, el TEAC establece una doctrina vinculante sobre el requisito de mantenimiento en la reserva de capitalización.

• Criterio y fundamentación: El tribunal establece que el requisito de mantenimiento del incremento de fondos 9 / 12propios durante el plazo de 5 años (actualmente 3) debe cumplirse en cada uno de los ejercicios del período. No es suficiente con llegar al final del plazo con el incremento mantenido respecto al inicio. Una caída de los fondos propios en un año intermedio (salvo que sea por la existencia de pérdidas contables) supone el incumplimiento del requisito y obliga a regularizar la reducción practicada, con los correspondientes intereses de demora.

«Este criterio exige una monitorización anual y continua de los fondos propios por parte de las empresas que apliquen este incentivo fiscal. Una reducción puntual, por ejemplo, por un reparto de dividendos, puede hacerles perder el beneficio fiscal y generar una deuda tributaria inesperada. La planificación financiera y de distribución de resultados debe tener muy en cuenta este requisito para no invalidar el incentivo»

VI. PRONUNCIAMIENTOS DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

Las decisiones del Tribunal Constitucional marcan los límites del poder legislativo en materia fiscal, velando por la salvaguarda de principios fundamentales como el de capacidad económica o la prohibición de arbitrariedad. Durante 2025, el TC ha resuelto una cuestión clave que afectaba a la tesorería de las grandes empresas y tiene pendiente de resolución otra de enorme relevancia sobre la deducibilidad de pérdidas. Del plano constitucional pasamos al contable, donde las interpretaciones del ICAC definen la base sobre la que se asientan muchas de las obligaciones fiscales.

6.1. Desestimada la inconstitucionalidad del pago fraccionado mínimo de grandes empresas

En su nota informativa n.o 96/2025, de 20 de noviembre de 2025, el Pleno del Tribunal Constitucional anuncia una sentencia que avala el sistema de pagos fraccionados mínimos para grandes empresas.

• Criterio y fundamentación: El TC ha desestimado la cuestión de inconstitucionalidad y ha validado el sistema que exige un pago fraccionado mínimo del 23 % sobre el resultado contable positivo para empresas con una cifra de negocios superior a 10 millones de euros.

Los argumentos del Tribunal son que este sistema no grava rentas «irreales» o «ficticias», ya que el resultado contable es un reflejo fiel de los beneficios de la entidad. Además, subraya que se trata de una obligación a cuenta, autónoma y provisional respecto a la liquidación final del impuesto, y no una vulneración del principio de capacidad económica.

«Esta sentencia zanja la incertidumbre jurídica que existía en torno a esta figura desde su implantación. Confirma la continuidad de esta obligación para las grandes empresas, que deberán seguir calculando sus pagos fraccionados con este suelo mínimo basado en el resultado contable, lo cual tiene un impacto directo en su planificación de tesorería»

6.2. Pérdidas en la transmisión de participaciones cualificadas: cuestión de inconstitucionalidad pendiente

Un Auto de la Audiencia Nacional de 14 de julio de 2025 ha elevado una cuestión de inconstitucionalidad al Tribunal Constitucional de máxima relevancia.

• Planteamiento del asunto: La AN duda de la constitucionalidad de la norma, introducida por el Real Decretoley 3/2016, de 2 de diciembre, que prohíbe deducir las pérdidas generadas en la transmisión de participaciones significativas (iguales o superiores al 5 %). El argumento es que, si una renta positiva por la misma operación estaría exenta, la pérdida no es deducible. La duda se centra en si un Real Decreto-ley puede afectar de forma tan sustancial al deber de contribuir (art. 31.1 de la Constitución), que se basa en la capacidad económica real, la cual se ve mermada por una pérdida.

«Esta es una cuestión a seguir con máxima atención. Una eventual declaración de inconstitucionalidad de esta norma abriría la puerta a que las empresas pudieran presentar reclamaciones millonarias por las pérdidas no deducidas en la venta de participaciones desde el 1 de enero de 2017. Podría cambiar radicalmente la fiscalidad de las desinversiones en grupos empresariales»

VII. CRITERIOS CONTABLES CON REPERCUSIÓN FISCAL DIRECTA (CONSULTAS INSTITUTO DE CONTABILIDAD Y AUDITORÍA DE CUENTAS —ICAC—)

La interconexión entre la norma contable y la fiscal es total, siendo la primera el punto de partida indispensable para la segunda. El tratamiento contable correcto de una operación define la base sobre la que se aplicará la normativa tributaria. Las consultas emitidas en 2025 aclaran el tratamiento de operaciones complejas dentro de grupos empresariales y en la adquisición de acciones propias, con consecuencias fiscales directas.

7.1. Cesión gratuita de un inmueble entre empresas del grupo (BOICAC 140/Enero2025-2)

Esta consulta del ICAC analiza el tratamiento contable de la cesión gratuita de un inmueble de una filial a su matriz.

• Criterio y fundamentación: El ICAC establece que, atendiendo al fondo económico, la cesión gratuita de un derecho de uso por parte de una filial a su matriz se considera, en sustancia, una distribución de dividendos por el valor razonable de dicho derecho de uso.
• Contablemente:

«Esta consulta advierte de que las operaciones “sin contraprestación” dentro de un grupo tienen consecuencias contables y fiscales claras que no pueden ser ignoradas. Para la matriz, el ingreso por dividendo debe ser declarado, aunque previsiblemente pueda acogerse a la exención por doble imposición del artículo 21 LIS si cumple los requisitos. Para la filial, la operación supone una disminución de sus fondos propios con cargo a reservas»d de las desinversiones en grupos empresariales»

7.2. Adquisición de acciones propias con cláusula de no competencia (BOICAC 143/Octubre2025-3)

En su consulta de 21 de octubre de 2025, el ICAC clarifica el tratamiento de una operación habitual en la salida de socios de sociedades profesionales.

• Criterio y fundamentación: Al adquirir acciones propias de un socio saliente, si el precio total incluye una compensación por una cláusula de no competencia, este precio debe desagregarse.

«Esta consulta ofrece una guía clara y muy favorable para estructurar contable y fiscalmente las salidas de socios. Permite que la sociedad se deduzca fiscalmente, a través de la amortización contable, el coste asociado a la cláusula de no competencia. Esto es mucho más ventajoso que considerar todo el desembolso como un mayor valor de las acciones propias, cuyo coste no sería deducible»

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En definitiva, como hemos podido atisbar a lo largo de esta publicación, el análisis de la jurisprudencia y la doctrina administrativa de 2025 revela varias tendencias claras que marcan la evolución de la práctica fiscal. En primer lugar, se consolida la primacía del principio de sustancia sobre forma, especialmente visible en el análisis antiabuso del régimen FEAC, donde el TEAC ha desarrollado un sofisticado mecanismo de regularización que ataca la ventaja fiscal real en lugar de anular la operación por completo. En segundo lugar, se observa una delimitación más precisa de los poderes de la Administración frente al principio de seguridad jurídica, como demuestran las sentencias del Tribunal Supremo sobre la prescripción y los criterios del TEAC sobre la confianza legítima. En tercer lugar, se anticipan cambios estructurales en la fiscalidad de los grupos familiares a la espera del crucial pronunciamiento del Tribunal Supremo sobre el concepto de grupo. Finalmente, se reafirma lo que ya venía a advertir en «La relevancia de una adecuada planificación fiscal y mercantil. Supuestos de aplicación práctica y cuestiones clave», Carta Tributaria Opinión n.º 110, mayo 2024, en cuanto a la importancia del efecto probatorio de la contabilidad y de una correcta calificación contable como paso previo indispensable para la tributación. Este panorama, dinámico y cada vez más complejo, exige un asesoramiento fiscal proactivo, permanentemente actualizado y capaz de integrar todas estas vertientes para garantizar la seguridad y la eficiencia en la toma de decisiones empresariales.